При ведении управленческого учета все хозяйственные операции должны проводиться в регистрах учета по четко определенной и сформулированной методике учета и калькуляции, что позволит отражать всю разнообразную, хаотичную входящую информацию методически однотипно. Для этого необходимо определить все всевозможные объекты учета: направления деятельности, ЦФО, структурные подразделения, бизнес-процессы, ресурсы и т.д., сгруппировав их по однородным признакам с определением связи между ними. Иначе говоря, наличие системы учета предполагает обязательное наличие идентификации, классификации и систематизации объектов учета.
Соответственно, для проведения хозяйственных операций необходимо осуществить типизацию возможных объектов учета, выделив главные. Затем нужно классифицировать и сгруппировать их удобным для учета и построения отчетности образом. Проведение классификации позволяет познать качественные и количественные характеристики объекта и сгруппировать их по однородным признакам, а это — ключ к построению системы управленческого учета.
Система классификаторов — это фундамент управленческого учета, который лежит в основе всех управленческих отчетов. Система классификаторов предназначена для систематизированного представления объектов управления, необходимого для осуществления управленческого процесса. Потому ее необходимо выстраивать на основании требований к объектам управления компании.
Классификатор — это систематизированный перечень каких-либо объектов, в котором отдельные элементы называются позициями.
При разработке системы классификаторов следует придерживаться следующих принципов.
- В основу процессов учета и планирования должны быть положены единые справочники — единство классификаторов для учета и планирования позволит сопоставлять плановые и фактические значения.
- Классификация объектов должна проводиться по их поведению, характеру и т.п. Обязательно должны быть классифицированы основные средства.
- Классификаторы должны быть взаимосвязаны и согласованы между собой. Для этого необходимо разработать матрицы, которые будут отражать, как те или иные классификаторы соотносятся между собой.
- Классификаторы должны быть привязаны к центрам финансовой ответственности — каждому центру ответственности должен соответствовать определенный набор статей классификаторов.
- Должна быть обеспечена полнота и прозрачность классификаторов — все их позиции должны быть детализированы в той степени, которая необходима для контроля всех значимих аспектов. Как ограничитель степени детализации можно включить в классификатор позицию "Прочие", на которую должно приходиться не более 5% от общей суммы по всем позициям классификатора.
- Должна быть обеспечна однозначность и взаимоисключаемость — каждая позиция классификатора должна однозначно описывать объект, при этом все имеющиеся статьи должны быть взаимоисключаемы: каждая операция соотносится только с одной и только с одной из статей.
К основным типам классификаторов — иерархических списков выделенных объектов учета — можно отнести следующие.
- Виды деятельности.
- Основные бизнес-процессы.
- Центры финансовой ответственности:
- центры доходов/центры затрат;
- центры прибыли/инвестиций.
- Ресурсы предприятия.
- Элементы затрат.
- Статьи калькуляции затрат.
- Справочники показателей.
- Справочник контрагентов.
- Виды активов.
- Виды обязательств.
- Виды доходов/затрат.
- Типы операций.
Как уже отмечалось, дополнительно потребуются матрицы, в которых описывается система отношений между отдельными классификаторами в любой их комбинации. В данной книге обсуждаются различные аспекты организации бюджетирования в компании и основной акцент в организации управленческого учета делается на организации учета по ЦФО, поэтому в качестве примера уместным будет рассмотреть соотношение классификатора хозяйственных операций по ЦФО с другими классификаторами. В частности, предстоит решить следующие задачи:
- какие процессы осуществляет ЦФО;
- какие типы ЦФО выделены в компании;
- какие типы операций выполняются в ЦФО при осуществлении бизнес-процесса;
- какие ресурсы может потреблять ЦФО в процессе своей работы.
В табл. 4.2 приведены сведения о тех ЦФО, с которыми взаимодействуют ЦФО верхнего уровня. Ниже представлен примерный состав отдельных классификаторов, необходимых для описания работы этих ЦФО.
Классификатор Виды деятельности:
- операционная;
- финансовая;
- инвестиционная.
Классификатор - Основные бизнес-процессы:
- маркетинг и изучение рынка;
- снабжение (закупки);
- складирование и хранение;
- сбыт (продажи);
- обработка (прием заказов на продажу и возвраты продукции от клиентов);
- транспортировка;
- управление развитием;
- управление финансами;
- управление ИТ;
- управление персоналом.
Классификатор - Центры финансовой ответственности верхнего уровня:
- дирекция по продажам;
- дирекция по маркетингу;
- дирекция по логистике;
- управление.
Классификатор - Центры затрат:
- центр затрат “Отдел продаж № N”;
- центр затрат “Отдел маркетинга и закупок”;
- центр затрат “Сектор ВЭД”;
- центр затрат “Отдел таможенной очистки”;
- центр затрат “Сектор сертификации”;
- центр затрат “Складирование и хранение”;
- центр затрат “Документальное оформление заказов”;
- центр затрат “Транспортировка”;
- центр затрат “Дирекция”;
- центр затрат “Финансы”;
- центр затрат “Информационные технологии”;
- центр затрат “АХО”;
- центр затрат “Секретариат, юрист”;
- центр затрат “Служба безопасности”.
Классификатор - Центры доходов:
- центр доходов "Отдел продаж".
Классификатор - Ресурсы предприятия.
(При классификации следует выделять те ресурсы, которые используются для создания другого ресурса).
- Финансовые.
- Трудовые.
- Производственные:
- используемые:
- первичные;
- вторичные;
- выходные.
Пояснения. К финансовым ресурсам относятся денежные средства, дебиторская задолженность, финансовые вложения и др. Это ресурсы, которые не могут быть использованы внутри предприятия и отражают его отношения с внешней средой.
К используемым производственным ресурсам относятся непосредственно те ресурсы, которые потребляются внутри предприятия: материалы, трудовые ресурсы и т.д. Используемые первичные ресурсы поступают в организацию извне (материальные, трудовые, услуги со стороны), а используемые вторичные ресурсы создаются внутри организации на основе первичных ресурсов.
К производственным выходным ресурсам относятся товары и предоставляемые клиентам услуги, т.е. то, что выходит на сторону.
Классификатор - Элементы затрат:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда;
- расходы на социальное обеспечение;
- расходы на услуги сторонних организаций;
- потери от операционной курсовой разницы;
- потери от обесценивания запасов;
- расходы на уплату процентов за пользование кредитами;
- расходы от списания необоротных активов;
- уценка необоротных активов;
- потери от стихийных бедствий;
- потери от неоперационной курсовой разницы.
Классификатор - Статьи калькуляции затрат по видам деятельности:
- снабжение;
- сбыт;
- реклама и маркетинг;
- логистика;
- управление.
Классификатор - Показатели:
- финансовые;
- нефинансовые:
- качественные показатели,
- временные показатели,
- инновации;
- контролируемые и неконтролируемые ответственным лицом — здесь необходимо определить только те показатели, которые менеджер может контролировать (или не может);
- ключевые (оценивают степень достижения основной цели);
- вспомогательные (отражают степень выполнения требований и ограничений по достижению целей);
- абсолютные (отражают количественную сторону деятельности):
- объем продаж по брэндам, по регионам и т.д.;
- объем прибыли маржинальной, операционной, чистой, до налогообложения и др.;
- относительные (показывают степень сбалансированности бизнеса и помогают точнее оценить ту или иную сторону деятельности предприятия):
- прибыльность по брэндам, регионам и прочими аналитикам;
- рентабельность активов;
- оборачиваемость дебиторки, кредиторки, товарных запасов.
Классификация затрат. Наиболее важным признаком для целей анализа является деление затрат по элементам затрат, по статьям затрат и по способу отнесения на себестоимость продукции. На основе элементов затрат составляются сметы затрат. Деление затрат по статьям себестоимости позволяет рассчитать затраты на единицу продукции (партию) или составить калькуляцию.
Затраты, сгруппированные по статьям себестоимости, отличаются от затрат по ее элементам тем, что они отражают затраты, которые связаны с производством и реализацией товарной продукции за данный отчетный период. Затраты же по элементам показывают весь произведенный предприятием расход ресурсов за отчетный период, включая расходы на рост остатков незавершенного производства, а также затраты, отнесенные за счет будущих периодов и т.д.
Для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж, а это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции, и, следовательно, на финансовые результаты. С этим фактором связано деление затрат на постоянные и переменные.