Налоговое правонарушение — противоправное, виновное действие или бездействие, которое нарушает права и законные интересы участников налоговых отношений и за которое установлена юридическая ответственность.
К налоговым относятся правонарушения, касающиеся налоговой системы непосредственно.
Можно выделить несколько групп налоговых правонарушений:
- правонарушения против системы налогов;
- правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков;
- правонарушения против использования доходной части бюджетов;
- правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщиков;
- правонарушения против контрольных функций налоговых органов;.
- правонарушения против порядка ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской и налоговой отчетности;
- правонарушения против обязанностей по уплате налогов.
Налоговые правонарушения в последнее время выходят на одно из первых мест среди различных видов экономических правонарушений.
Причины, вызвавшие резкий рост налоговой преступности:
- налоговые нарушения трудно обнаруживаются;
- за совершение налогового правонарушения виновного трудно привлечь к ответственности.
Теневой бизнес, если его отделить от незаконной по своему характеру деятельности, подразумевает умысел на сокрытие от уплаты налоговых, таможенных и других платежей.
Существуют различные способы уклонения от уплаты налогов и таможенных платежей:
- сокращение субъектов налогообложения (ведение финансово-хозяйственной деятельности без необходимой регистрации, постановки на учет в Государственной налоговой инспекции или лицензирования, в т.ч. с использованием подложных документов и документов фиктивных фирм, неотражение финансово-хозяйственных сделок в бухучете, уничтожение бухгалтерских документов после совершения сделки, ведение финансово-хозяйственной деятельности через счета других организаций или структурных подразделений без проводки по своим бухгалтерским счетам и др.);
- занижение объектов налогообложения (внесение в бухгалтерские документы искаженных данных, отнесение части выручки на ненадлежащие бухгалтерские счета, создание неучтенных излишков продукции путем необоснованного списания и др.);
- сокращение средств от уплаты налогов при наличии недоимки или с целью неуплаты текущих налогов (создание дебиторской задолженности, отпуск товаров без предоплаты, в т.ч. на реализацию, с намерением не возвращать выручку на счета предприятия и др.);
- неуправляемое использование льгот (ведение основного вида деятельности под видом льготного, включение в штат неработающих пенсионеров, инвалидов и др.);
- занижение налога на прибыль (неравномерное отнесение расходов на финансовые результаты предприятия, искусственное увеличение фонда заработной платы за счет завышенной численности работников, завышение внереализационных расходов и др.);
- уклонение от уплаты акцизов (внесение в технологию производства подакцизной продукции незначительного изменения с целью вывода ее из-под налогообложения, но фактического использования в том же порядке);
- уклонение от уплаты или занижение НДС (неначисление НДС по взаиморасчетам и бартеру, завышение в налоговых декларациях сумм НДС, подлежащих возмещению из бюджета, и др.);
- уклонение от уплаты подоходного налога (получение крупной материальной помощи, персонального вознаграждения или безвозвратной ссуды, непредставление или искажение данных в декларации о совокупном годовом доходе и др.). Сокрытие операций от контроля со стороны налоговых органов может происходить путем маскировки этих операций под видом другой деятельности, для которой представлены льготы или которая регулируется иным законодательством.
В таком случае учитывается совсем не та операция, которая имела место на самом деле.
Юридический состав налогового правонарушения включает в себя следующие элементы: объективную сторону правонарушения, объект, субъективную сторону правонарушения, субъект. Юридическим составом охватывается еще один компонент — юридическая ответственность в виде санкций (неблагоприятных последствий) за совершение правонарушений.
Объективную сторону правонарушения образует противоправное деяние, которое может выражаться в виде действия (например, ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшее за собой сокрытие доходов за проверяемый период) или в виде бездействия (например, непредставление в налоговый орган документов, необходимых для исчисления, а также для уплаты налогов).
Объектом налогового правонарушения являются налоговые правоотношения, на которые посягает правонарушитель, т.е. «общественные отношения, возникающие в процессе установления и взимания налогов, пошлин, сборов и других обязательных платежей, объединенных в единую налоговую систему РФ, и урегулированные нормами налогового права...». При налоговом правонарушении не исполняются или не надлежащим образом исполняются обязанности, нарушаются права участников налоговых отношений, которые (обязанности и права) и составляют основное содержание налогового правоотношения.
Субъективная сторона налогового правонарушения выражается в виновности. Применительно к конкретному правонарушению предусматривается умысел либо неосторожная форма вины.
Субъектами налоговых правонарушений могут быть налогоплательщики, третьи лица, налоговые органы.
Согласно ст. 106 Налогового кодекса (НК) РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное налогоплательщиком противоправное деяние, за которое установлена ответственность.
Законодатель выделяет следующие признаки налоговых правонарушений:
- виновность (умысел и неосторожность);
- противоправность (нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия);
- его наказуемость (НК РФ установлена ответственность). Только наличие всех перечисленных признаков позволяет квалифицировать деяние как правонарушение, что является основанием для привлечения его субъекта к установленной Кодексом ответственности.
По мнению законодателя, уголовно наказуемым следует признать не любое уклонение от уплаты налогов, а только такое, которое причиняет существенный ущерб бюджетной системе государства.
Налоговые правонарушения могут совершаться умышленно и по неосторожности. Деяния же, входящие в число налоговых преступлений, являются только умышленными. Именно поэтому, руководствуясь соображениями социально-экономического характера, законодатель установил уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций.
Налоговым преступлением является виновное, общественно опасное, противоправное деяние, посягающее на установленный порядок налогообложения и выражающееся в действии или бездействии, направленном на оставление в собственности виновных или третьих лиц неуплаченных денежных средств, в результате чего бюджетной системе Российской Федерации причиняется существенный ущерб.
Уклонение от уплаты налогов с организаций может быть совершено включением в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о расходах или доходах, а также иным способом. Первый из названных способов—это действие, заключающиееся во внесении в бухгалтерские документы сведений, которые не соответствуют действительности, сознательно уменьшают размер доходов или увеличивают размер расходов.
Соответствующие данные искажаются составлением фиктивных документов (квитанций, чеков и т.д.) при их реальном отсутствии, искажением фактических показателей, связанных с доходами.
Решая вопрос о наличии заведомых искажений в бухгалтерских документах, следует установить факты не только неподтверждения первичной документацией изложенных в них сведений, но и соответствия этой информации реальным расходам и доходам. По действующему законодательству внесение ложных сведений в документы, не являющиеся бухгалтерскими, состава преступлений не образует.
Иные способы уклонения от уплаты налогов:
- непостановка на налоговый учет;
- занижение числа работников;
- незаконное использование предоставленных законодательными актами льгот;
- фальсификация данных о работающих инвалидах и т.д.
Не следует рассматривать в качестве доказательства намерения уклониться от уплаты налогов наличие в представленных налоговым органам бухгалтерских документах неточностей, описок, исправлений, арифметических ошибок, допущенных вследствие невнимательности, небрежности, легкомыслия, которые привлекли необоснованное уменьшение налоговых платежей и иных сборов. В этом случае имеют место налоговые ошибки, и они должны преследоваться в административном или дисциплинарном порядке.
Наиболее криминализованными на настоящий момент являются налоги на прибыль, на добавленную стоимость и акцизы. Данное обстоятельство объясняется довольно просто: по своей совокупности эти налоги приносят в бюджет около 60% денежных средств от общей суммы налоговых поступлений.
Наиболее распространенные способы уклонения от уплаты НДС:
- неотражение по счету реализации сумм выручки от продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг по основной деятельности, включая суммы арендной платы и прочие обороты по реализации;
- занижение объема (стоимости) реализованной продукции;
- отпуск собственной продукции, материальных ресурсов, основных фондов с применением натуральной формы расчетов по договоренности, по бартерным скидкам, в порядке оплаты труда, безвозмездной передачи;
- искажение отчетных данных при определении расходов на оплату труда;
- фиктивный экспорт;
- заключение фиктивных договоров о совместной деятельности и т.д.
В целях уклонения от уплаты акцизов используются:
- вывоз товаров на временное хранение и переработку сырья за границу с последующей реализацией;
- ложные экспортные операции;
- занижение контрактных цен по сравнению с фактическими на импортные товары и услуги;
- провоз товаров с использованием похищенных акцизных марок на вино-водочные изделия;
- организация подпольных цехов по производству спиртных напитков и т.д.
Наиболее распространенные способы сокрытия прибыли и доходов:
- невнесение в бухгалтерский учет предприятия данных о полученных суммах дохода;
- занижение показателей от реализации продукции;
- завышение себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) за счет неполноты и неправильности отражения в учете фактических затрат на ее производство и реализацию;
- неправильное или несвоевременное отнесение на себестоимость расходов будущих периодов;
- уклонение от уплаты налогов на прибыль с помощью офшорных компаний и т.д.
Перечень способов уклонений от налогообложения, конечно же, неполный. Их, по мнению одних специалистов, насчитывается около 60, по оценкам других — более 100.