Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России представляет собой совокупность нормативных правовых актов, которые регламентируют организацию и ведение бухгалтерского учета в организациях и определяют компетенцию государственных органов, действующих в данной сфере. Эта система состоит из актов нескольких уровней юридической силы.
Первый уровень - законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете. В соответствии с п. «р» ст. 71 Конституции РФ, вопросы бухгалтерского учета находятся в ведении Российской Федерации. По предметам ведения Российской Федерации принимаются федеральные конституционные законы и федеральные законы, имеющие прямое действие на всей территории Российской Федерации (ст. 76 Конституции РФ).
Основной составляющей законодательства РФ о бухгалтерском учете является Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»1 (далее - Закон о бухгалтерском учете). Он устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации. Сферой действия названного Закона являются все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.
Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в ином, установленном налоговым законодательством порядке.
Основными целями законодательства о бухгалтерском учете являются:
- обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями;
- составление и предоставление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности.
Второй уровень системы представляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. № 34н2, определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности, а также взаимоотношения по этим вопросам организаций с внутренними и внешними потребителями бухгалтерской информации. Данный акт является комплексным, регулирующим в целом вопросы бухгалтерского учета и отчетности.
В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, Минфином РФ утверждаются Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), регулирующие отдельные вопросы, направления ведения бухгалтерского учета и отчетности (учет отдельных видов имущества и операций, отдельные этапы бухгалтерского учета и т. п.). В настоящее время приняты и действуют следующие ПБУ:
1) Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н1, с изменениями от 30 декабря
1999 г.;
2) Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 20 декабря 1994 г. № 1672;
3) Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 10 января 2000 г. № 2н3;
4) Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. № 43н4;
5) Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. № 44н5;
6) Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 г. № 26н6 с изм. от 18 мая 2002 г.;
7) Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 г. № 65н7;
8) Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 28 ноября 2001 г. № 96н8;
9) Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от б мая 1999 г. № 32н1, с изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.;
10) Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн2, с изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.;
11) Положение по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» ПБУ 11 /2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 13 января 2000 г. № 5н3, с изменениями от 30 марта 2001 г.;
12) Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 27 января 2000 г. № 11н4;
13) Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. № 92н5;
14) Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. № 91н6;
15) Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 2 августа 2001 г. № 60н7;
16) Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 2 июля 2002 г. № 66н8;
17) Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденное Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 115н9;
18) Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыть» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н10;
19) Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н1.
20) Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденное Приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. № 105н.2
Необходимость существования Положений заключается в детализации ими правил ведения бухгалтерского учета, изложении основных понятий, относящихся к отдельным участкам учета. Кроме того, в Положениях (стандартах) говорится о тех или иных возможных бухгалтерских приемах без раскрытия конкретного механизма применительно к определенному виду деятельности или организационно-правовой форме.
Такое раскрытие осуществляется в документах третьего уровня системы - методических указаниях, методических рекомендациях, инструкциях. В качестве примера можно назвать Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 28 июня 1995 г. № 49. Методические указания зачастую принимаются в развитие ПБУ. К примеру, на основе ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.
Методическими указаниями и рекомендациями устанавливаются особенности ведения бухгалтерского учета для отдельных видов организаций. Так, льготы в сфере бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства предусмотрены Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998г. № 64н.4
Один из важнейших документов этого уровня - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 9н5.
К данному уровню относятся многочисленные оперативные указания Министерства финансов РФпо вопросам, впервые возникающим в хозяйственной деятельности организаций. Так, Письмом Минфина России от 25 октября 1996 г. № 92 разрешены вопросы, возникающие при ведении бухгалтерского учета и отчетности садоводческими товариществами.
Четвертый уровень в системе составляют локальные нормативные акты, принимаемые организацией и формирующие ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах.
Следует отметить, что в соответствии со ст. 5 Закона о бухгалтерском учете общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации. Федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, является Министерство финансов Российской Федерации (Минфин России). Положение о Министерстве финансов Российской Федерации утверждено постановлением Правительства РФ от 30 июня 2004 г. № 3291.
В Законе о бухгалтерском учете отмечено, что нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов РФ. Право регулирования бухгалтерского учета предоставлено, в частности, Центральному банку Российской Федерации. В качестве примера такого регулирования можно назвать Положение ЦБР от 5 декабря 2002 г. № 205-П О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ.
Необходимо также руководствоваться актами по бухгалтерскому учету, принятыми еще органами исполнительной власти СССР. Эти акты действуют, если не были отменены официально и если не противоречат стандартам бухгалтерского учета.