Развитие международной торговли сопровождается введением различного рода ограничений и барьеров, применяемых странами для защиты своих интересов. В развитых странах существуют сложные и многоступенчатые системы налогообложения внешнеэкономической деятельности, от которых в значительной степени зависит эффективность внешнеэкономической деятельности этих стран. Если влияние таможенных пошлин па торговлю оценить довольно просто, то для учета финансовых последствий от применения таких косвенных налогов, как налог на добавленную стоимость, требуется более тонкий анализ. А для выявления и оценки потерь при уплате подоходных и поимущественных налогов, многие из которых выступают в скрытой форме и маскируются в обшей массе издержек при определении цены товара или стоимости сделки, необходимо не только знать налоговое законодательство, но и уметь правильно истолковывать и применять существующие в нем нормы, скидки, льготы, исключения и т.д. Не случайно в состав всех крупных международных компаний входят службы, которые занимаются вопросами международного налогового планирования, разрабатывают направления и методы деятельности данной компании, минимизирующие общую сумму налоговых обязательств.
Налоговая юрисдикция государства основывается в первую очередь на его суверенитете на национальную территорию. Каждое государство в пределах своих национальных границ обладает полным и безраздельным правом установления и применения любых законов и норм, определяющих правила поведения граждан и предприятий. Структура системы налогообложения, размеры налоговых платежей, порядок их взимания определяются каждым государством и обязательны для выполнения на всей его территории.
Объектом обложения могут служить: сделка; торговая операция; ссудное соглашение; импорт или экспорт товаров; доход, полученный от сделки; имущество (капитал), используемое в торговом обороте.
При разработке механизма налогообложения внешнеэкономической деятельности обычно используют два подхода. Первый основан на концепции так называемой территориальной привязки. Согласно этому подходу каждая страна облагает налогами только те доходы, которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и фирмами этой страны за пределами ее территории, к налогообложению в этой стране не привлекаются и в состав облагаемых доходов граждан и фирм не включаются. Вместе с тем при практической реализации этого подхода возникают серьезные трудности, которые в первую очередь заключаются в выборе разных критериев для определения территориальной привязки отдельных видов международной коммерческой деятельности и доходов, которые с ней связаны.
Второй подход берет за основу резидентство налогоплательщика. Исходя из этого подхода всякий налогоплательщик, признаваемый резидентом данной страны, подлежит обложению в ней по всем своим доходам из всех источников, в том числе и зарубежных. Статус резидента устанавливается законодательством определенной страны но нормам, различающимся в отношении граждан и корпораций. Если первые обычно получают статус резидента в той или иной стране в соответствии со своим гражданством, по месту своего постоянного проживания или по другим подобным критериям, то для юридических лиц их «национальность*, как правило, определяется исходя из места их регистрации, места осуществления основной деятельности, местонахождения руководящего органа или других подобных критериев.
При таком подходе возможность возникновения противоречий между странами также существует: во-первых, разные страны могут пользоваться разными критериями определения «национальности» налогоплательщиков; во-вторых, каждая страна старается взыскать налог на своей территории с доходов «своих» налогоплательщиков, получаемых на территории других стран.
На практике большинство стран в своей налоговой политике сочетают оба подхода: облагают «своих» физических и юридических лиц по всей совокупности их доходов (на основе неограниченной налоговой ответственности) и облагают любые доходы и деятельность иностранных физических и юридических лиц, если доходы и деятельность реализуются на их территории (на основе ограниченной налоговой ответственности).
Формально в применении принципа резидентства большую заинтересованность проявляют страны с развитой экономикой, так как данный принцип позволяет облагать налогами все глобальные доходы ТНК, операции которых ведутся сразу в нескольких странах. Принцип территориальности по своей сути должен быть характерен для стран, где реально образуются доходы ТНК, т.е. для стран — импортеров капитала. Вывоз доходов из этих стран в форме процентов, дивидендов, роялти неизменно влечет применение налогов на репатриацию.
Практически все страны, как с развитой экономикой, так и развивающиеся, основываясь на праве налогового суверенитета, используют в своем национальном налогообложении оба принципа. Это приводит к международному двойному налогообложению.
В мировой практике тем не менее принцип резидентства в чистом виде более характерен для налогообложения физических лиц. Если физическое лицо подвергается двойному налогообложению, то иностранные государства либо освобождают своих нерезидентов от индивидуального подоходного налогообложения, либо применяют для доходов таких лиц пониженные налоговые ставки (менее 15 %).
Применение принципа территориальности и резидентства можно также рассмотреть с позиции доходов. В современной классификации доходов выделяют активные и пассивные.
В сфере внешнеэкономических операций активные доходы связаны с осуществлением коммерческой деятельности на территории иностранного государства через постоянное представительство.
Пассивные доходы включают: различного рода процентные платежи (по ссудам, кредитам, депозитам, долговым обязательствам и т.д.), дивиденды и Другие выплаты (по акциям, паям и т.д.) в форме распределения прибылей; лицензионные платежи; плату за аренду помещений, оборудования, транспортных средств и т.д.; платежи по авторским правам; страховые премии; гонорары директоров компаний и др. Основное отличие этих доходов от коммерческих прибылей состоит в том. что они имеют характер твердых иди заранее фиксированных платежей, выплачиваемых регулярно в пределах согласованного сторонами периода.
Пассивные доходы считаются происходящими из местных источников, если они:
- выплачиваются непосредственно государством, его органами или подразделениями;
- выплачиваются физическими и юридическими лицами — резидентами данной страны;
- получены за использование патентов, прав, имущества, оборудования на территории данного государства.
Такие доходы облагаются специальными налогами, взимаемыми у источника с каждой переводимой за рубеж суммы по твердой ставке, причем налоги у источника исчисляются с валовой суммы платежа, а не с чистой прибыли, как налоги с корпораций. Другая особенность налогов у источника состоит в том. что реальная уплата их в казну производится плательщиком дохода, а не его получателем, но за счет последнего, т.е. лицо, выплачивающее или переводящее денежную сумму за рубеж (обычно банки), удерживает из нее налог, уменьшая таким образом реальный доход получателя. Эта особенность нередко позволяет маскировать уплату налогов за рубежом путем применения так называемых нетто-контрактов, когда стороны договариваются об уплате лишь чистой суммы с условием, что должник «уплатит все причитающиеся на своей территории налоги и сборы». Но кто бы ни уплачивал формально налог, фактически он уплачивается за счет получателя: либо путем начисления суммы брутто с последующим удержанием из нее налогов, либо путем перевода суммы нетто, заранее по согласованию сторон уменьшенной на сумму причитающегося налога. В то же время крупнейшие монополии и особенно банки в отношениях с развивающимися странами нередко вынуждают своих клиентов принимать на себя выплату причитающихся с моноподий налогов у источника, т.е. избавляться от своего налогового бремени, получая одновременную скидку с налогов в своей стране на сумму якобы уплаченных за рубежом налогов. Такая практика неоднократно подвергалась осуждению в ООН и на других международных форумах, но экономическая слабость развивающихся стран все еще позволяет практику распространения этого способа.