Система нормативов может служить основой нормативного калькулирования и учета нормативных затрат. Нормативная калькуляция позволяет сформировать полную фактическую себестоимость периода и оценить запасы незавершенного производства и готовой продукции, причем все эти оценки можно делать в текущем режиме, что составляет существенное достоинство данного метода по сравнению с калькулированием по фактическим затратам.
Суть калькулирования по нормативным затратам заключается в следующем: все затраты учитываются на счетах бухгалтерского учета в нормативных оценках. Сначала поступившие материалы учитываются на складе по нормативной цене, затем они списываются в производство, затем на склад готовой продукции и, наконец, на себестоимость готовой продукции. По истечении периода выявляются отклонения полных фактических затрат от полных нормативных и эти отклонения относятся сразу на финансовый результат периода. Детальная реализация системы нормативного учета тщательно разработана, для ее описания лучше обратиться к специальной литературе (например, упрощенная схема учетных записей для использования нормативного калькулирования.
Таким образом, главной предпосылкой внедрения в организации учета нормативных затрат и калькулирования является разработанная система обоснованных нормативов использования ресурсов.
В практике работы предприятий можно использовать полный и неполный учет нормативных затрат. Неполный вариант осуществляется только по нормативам прямых затрат, что, конечно, облегчает установление нормативов и дальнейшие расчеты. Кроме того, наиболее информативными с точки зрения управленческих решений являются именно отклонения прямых затрат, и поэтому такой вариант в большинстве случаев будет оптимальным с точки зрения затрат на его разработку и внедрение и выгод от его реализации.
Хочется отметить еще одну проблему, встающую перед бухгалтерами-аналитиками в процессе выбора и обоснования системы калькулирования себестоимости продукции, - выбор объекта калькулирования. В примере 12 калькуляционными единицами выступают физические единицы продукции - миски, блюда и т. д. При этом в карте нормативных затрат видно, что часть нормативов (например, на процедуры контроля) очень мелкие. И хотя особенности продукции требуют технического контроля каждой единицы продукции, с точки зрения управления в большинстве случаев считается нецелесообразным нормировать н контролировать такие мелкие объекты калькулирования. Возможно, в целях управленческого контроля разумным было бы выбрать в качестве объектов калькулирования партии товаров одного наименования (в данном случае это могла бы быть партия изделий, которые одновременно подвергаются обжигу или же упаковываются вместе). Однако и при таком подходе не обходится без проблем. Так, например, Н. Г. Иванова и П. А. Галузинский1, исследуя практику применения данного метода на предприятиях обувной промышленности, выявили, что калькуляционной единицей там являлось 100 пар обуви определенного артикула, что приводило к значительному усреднению показателей. Увеличение выпуска материа-лоемких или трудоемких изделий внутри артикула ведет к отклонениям потребления ресурсов в ббльшую или меньшую сторону т0 дает возможности производственным менеджерам для различных манипуляций отчетными данными, никак не стимулируя поиск более эффективных путей развития самого производства. Кроме того, отклонения разных знаков, имеющие место в таком крупном калькуляционном объекте, могут взаимно компенсироваться, не привлекая внимания менеджеров к существующим проблемам использования ресурсов.
Главным аргументом в пользу использования на предприятии учета нормативных затрат является все-таки не упрощение жизни бухгалтеров, а его полезность в принятии управленческих решении.